CONTABILIZANDO A LEITURA - NÚMERO 7, DE 22/04/2001

CONTABILIZAÇÃO DO ICMS NO PROCESSO PRODUTIVO

Estamos de volta, com o nosso "Contabilizando a Leitura", no primeiro texto do ano 2002, aproveitando a semana do contabilista, que comemora seu dia em 25 de abril. Parabéns a todos nós, contabilistas.

E vamos voltar a parte técnica, conversando um pouco sobre o ICMS e a contabilização num processo produtivo. A explicação será estruturada através de um exercício didático, onde será demonstrada a evolução do processo produtivo até a comercialização final de um produto (suco de goiaba) e a incidência de ICMS neste processo. Espero que vocês embarquem nesta viagem e que ela seja bastante proveitosa.

O ICMS é um imposto sobre o consumo, sendo sua cobrança de competência dos estados. Foi o imposto que representou maior arrecadação em 2000: cerca de R$ 82 milhões de reais, ou cerca de 23% do total dos tributos arrecadados no país naquele ano.

O ICMS é um imposto sobre o consumo, sendo considerado indireto, pois o ônus de sua incidência é suportado pelo consumidor final, sendo possível ao contribuinte de direito (empresa) transferir o encargo tributário para o contribuinte de fato (o consumidor final). A classificação como indireto decorre da transferência para o comprador a cada etapa da produção.

O ICMS é um imposto seletivo, sendo cobrado em função da essencialidade dos produtos. Assim, suas alíquotas atingirão com menor ônus, as mercadorias e serviços essenciais à vida humana. Assim, a alíquota do arroz, por exemplo, é mais baixa que a alíquota do Bacalhau.

O ICMS também é um imposto não cumulativo, ou seja, a empresa somente recolhe a parcela que agregar ao produto. Assim, uma empresa Delta, ao comprar uma mercadoria por R$ 100 e revender por R$ 150, pagará o ICMS de R$ 9 (18% sobre R$ 50), que foi o valor agregado pela empresa. O ICMS total arrecadado sobre esta mercadoria será de R$ 27, sendo que cada agente econômico desembolsará somente o valor que aumentou a mercadoria.

Vamos ilustrar a contabilização e o recolhimento do ICMS através de um exemplo didático, onde vamos simular a venda final de um suco de goiaba, que até chegar a casa do consumidor, percorre algumas etapas, dentro da "cadeia produtiva". Na simulação, teremos quatro empresas envolvidas. Vamos acompanhar, de forma gradativa a evolução da explicação e dos lançamentos, para entendermos como é cobrado efetivamente o ICMS.

A Cia Alfa vendeu para a Cia Beta 500 unidades de matéria prima, no valor de R$ 2 cada. A Cia Alfa é uma empresa primária, que colhe goiaba na fazenda de sua propriedade e vende para indústrias do ramo de sucos e refrescos. Assim, a Cia Alfa é a primeira empresa na cadeia produtiva deste produto e embutiu o preço do ICMS no valor da venda. A alíquota utilizada será de 18%.

Neste exercício, vamos desconsiderar o IPI, que será estudado em outra oportunidade.

 

Lançamentos contábeis da Cia Alfa:

Débito: Disponibilidades

Crédito: Receita de Vendas 1.000

 

Débito: Despesa de ICMS

Crédito: ICMS a Pagar             180

A Cia Alfa irá recolher o ICMS de R$ 180, sendo a receita líquida obtida com a venda da matéria-prima de R$ 820. Observamos que, embora a despesa seja da Cia Alfa, quem na prática arcou com este ônus foi a Cia Beta, que adquiriu a matéria-prima com o ICMS já embutido no preço.

 

Já a Cia Beta é uma empresa industrial, especializada na produção de sucos de goiaba, sendo a Cia Alfa sua principal fornecedora de matéria-prima (goiabas)

 

Lançamento da Cia Beta:

 

1º passo: registrar a compra da matéria-prima e o imposto a recuperar.

 

Débito: Matéria-Prima          820

Débito: ICMS a Recuperar 180

Crédito: Disponibilidades       1.000

A Cia Beta, assim, registrou a matéria-prima pelo preço efetivamente pago por ela, ou seja, R$ 820. Os R$ 180 de ICMS representam despesa para a empresa, mas que somente será reconhecida no momento da venda. Na verdade, este valor será deduzido do ICMS a pagar que vamos apurar quando vendermos a mercadoria, que será transformada pela matéria-prima.

Vamos continuar o exemplo, admitindo que a Cia Beta teve os seguintes gastos, que serão combinados com a matéria-prima adquirida, para elaborar o produto que será vendido:

 

Mão-de-obra   1.080

- Salários                 800

- Encargos                 280

DGF              600

- Água, luz e telefone 240

- Depreciação            230

- Custo de produção 130

 

2º passo: Vamos registrar, na contabilidade da Cia Beta, estes gastos e a transferência da matéria-prima para produtos em elaboração.

 

Débito: Produtos em Elaboração

Crédito: Matéria Prima                        820

 

Débito: Produtos em Elaboração

Crédito: Disponibilidades             1.680

 

3º passo: Vamos transferir o saldo de produtos em elaboração para produtos acabados.

 

Débito: Produtos Acabados

Crédito: Produtos em Elaboração 2.500

Portanto, temos um estoque, após a transformação, de 1.000 unidades do produto (caixas de suco de goiaba), que já se encontra pronto para ser comercializado. O preço unitário de cada produto é de R$ 2,50.

A Cia Beta vendeu, para uma grande rede de supermercados, as 1.000 unidades de mercadorias que tinha no estoque. O preço individual acertado foi de R$ 4.

 

4º passo: Registrar a venda, o custo dos produtos vendidos e o ICMS registrado na operação.

Débito: Disponibilidades

Crédito: Receita de Vendas 4.000

Referente a venda efetiva da mercadoria. Vendemos 1.000 unidades por R$ 4 cada.

 

Débito: Custo dos Produtos Vendidos

Crédito: Produtos Acabados 2.500

Registramos o custo total dos produtos vendidos, ou seja, R$ 2,50 por produto de um total de 1.000 unidades vendidas.

 

Débito: Despesa de ICMS

Crédito: ICMS a pagar 720

Refere-se a despesa efetiva da Cia Beta, que foi de 18% sobre o valor da venda. A empresa, na verdade, paga R$ 720 de ICMS, sendo que uma parte quando compra a matéria-prima e outra parte quando vende com lucro o produto originado da matéria-prima adquirida.

 

5º passo: Recolher o ICMS devido na operação.

 

Débito: ICMS a Pagar 720

Crédito: ICMS a Recuperar 180

Crédito: Disponibilidades 540

Veja que a empresa pagou R$ 540 de ICMS. Este valor refere-se a aplicação da alíquota de 18% sobre o valor agregado pela Cia Beta na matéria-prima adquirida da Cia Alfa, que foi de R$ 3.000 (R$ 4.000 da venda dos produtos menos R$ 1.000 pagos na aquisição da matéria-prima).

Até este momento, o produto em questão (suco de goiaba) já recolheu de ICMS o valor de R$ 720, que representa 18% sobre o preço dele por enquanto, R$ 4.000. O recolhimento destes R$ 720 foi feito parte pela Cia Beta (R$ 540) e parte pela Cia Alfa (R$ 180).

Mas, vamos continuar o exemplo, verificando o outro lado, ou seja, a empresa que comprou estes produtos da Cia Beta por R$ 4.000.

O Supermercado Atacadista Bem Barato adquiriu as 1.000 unidades vendidas pela Cia Beta. Este supermercado compra grande quantidades das indústrias por preços baixos e repassa estes produtos para redes de supermercados varejistas de pequeno e médio porte e algumas mercearias.

 

Lançamentos no Supermercado Bem Barato

 

1º Passo: Registrando a aquisição da mercadoria e o ICMS a recuperar.

Débito: Mercadorias             3.280

Débito: ICMS a Recuperar 720

Crédito: Disponibilidades    4.000

O registro da mercadoria é feito pelo valor pago, deduzindo o ICMS, que está registrado em conta de ativo, pois será recuperado no momento da venda desta mercadoria. Na verdade, este ICMS de R$ 720 é despesa para o Supermercado, pois quando a Cia Beta vendeu, já embutiu o imposto no valor da venda.

O Supermercado vendeu todas as 1.000 unidades adquiridas da Cia Beta. A venda foi efetuada para a Cia Gama, uma famosa mercearia localizada no bairro Piedade, no Rio de Janeiro, por R$ 7.000.

 

2º Passo: Lançamentos da venda da mercadoria para a Cia Gama

Débito: Disponibilidades

Crédito: Receita de Vendas 7.000

Referente a venda efetiva da mercadoria. Vendemos 1.000 unidades por R$ 7 cada.

 

Débito: Custo das Mercadorias Vendidas

Crédito: Mercadorias 3.280

Registramos o custo total dos produtos vendidos, ou seja, R$ 3,28 por produto de um total de 1.000 unidades vendidas.

 

Débito: Despesa de ICMS

Crédito: ICMS a pagar 1.260

Refere-se a despesa efetiva do Supermercado Bem Barato, que foi de 18% sobre o valor da venda. A empresa, na verdade, paga R$ 1.260 de ICMS, sendo que uma parte quando compra a mercadoria e outra parte quando vende com lucro o produto originado da matéria-prima adquirida. Assim, pagou R$ 720 na aquisição e vai pagar R$ 540, referente ao ICMS sobre o lucro financeiro com a venda da mercadoria (18% sobre R$ 3.000).

 

3º passo: Recolher o ICMS devido na operação.

 

Débito: ICMS a Pagar     1.260

Crédito: ICMS a Recuperar 720

Crédito: Disponibilidades 540

Veja que a empresa pagou R$ 540 de ICMS, que se refere a aplicação da alíquota de 18% sobre o valor agregado pelo Supermercado na mercadoria adquirida da Cia Beta, que foi de R$ 3.000 (R$ 7.000 da venda dos produtos menos R$ 4.000 pagos na aquisição da mercadoria).

Até este momento, o produto em questão já recolheu de ICMS o valor de R$ 1.260, que representa 18% sobre o preço dele por enquanto, R$ 7.000. O recolhimento destes R$ 1.260 foi feito da seguinte forma:

Cia Alfa                                 - R$ 180

Cia Beta                          - R$ 540

Supermercado Bem Barato - R$ 540

 

Mas, vamos continuar o exemplo, verificando o outro lado, ou seja, a empresa que comprou estes produtos do Supermercado Bem Barato por R$ 7.000: Cia Gama.

 

Lançamentos na Cia Gama

 

1º Passo: Registrando a aquisição da mercadoria e o ICMS a recuperar.

Débito: Mercadorias                5.740

Débito: ICMS a Recuperar 1.260

Crédito: Disponibilidades          7.000

O registro da mercadoria é feito pelo valor pago menos o ICMS, que está registrado em conta de ativo, pois será recuperado no momento da venda desta mercadoria. Na verdade, este ICMS de R$ 1.260 é despesa para a Cia Gama, pois quando o Supermercado vendeu a mercadoria, já embutiu o imposto.

A Cia Gama vendeu todas as unidades adquiridas do Supermercado Bem Barato. A venda foi efetuada para clientes, pessoas físicas, por R$ 9.000

 

2º Passo: Lançamentos da venda da mercadoria para clientes (Pessoas Físicas)

 

Débito: Disponibilidades

Crédito: Receita de Vendas 9.000

Este lançamento é referente a venda efetiva da mercadoria. Vendemos 1.000 unidades por R$ 9 cada.

 

Débito: Custo das Mercadorias Vendidas

Crédito: Mercadorias 5.740

Registramos o custo total dos produtos vendidos, ou seja, R$ 5,74 por produto de um total de 1.000 unidades vendidas.

 

Débito: Despesa de ICMS

Crédito: ICMS a pagar 1.620

Refere-se a despesa efetiva da Cia Gama, que foi de 18% sobre o valor da venda. A empresa, na verdade, paga R$ 1.620 de ICMS, sendo que uma parte quando compra a mercadoria e outra parte quando vende com lucro o produto originado da matéria-prima adquirida. Assim, pagou R$ 1.260 na aquisição e vai pagar R$ 360, referente ao ICMS sobre o lucro financeiro com a venda da mercadoria (18% sobre R$ 2.000).

 

3º passo: Recolher o ICMS devido na operação.

 

Débito: ICMS a Pagar 1.620

Crédito: ICMS a Recuperar 1.260

Crédito: Disponibilidades 360

Veja que a Mercearia pagou R$ 360 de ICMS, que se refere a aplicação da alíquota de 18% sobre o valor agregado pela Cia Gama na mercadoria adquirida do Supermercado Bem Barato, que foi de R$ 2.000 (R$ 9.000 da venda dos produtos menos R$ 7.000 pagos na aquisição da mercadoria). A despesa total de ICMS da Cia Gama é de R$ 1.620, pois quando adquiriu estas mercadorias do supermercado, já pagou o ICMS embutido no preço.

O Suco de Goiaba tem de ICMS o valor de R$ 1.620, que representa 18% sobre o preço final, R$ 9.000. A distribuição do recolhimento destes R$ 1.620 é a seguinte:

 

Cia Alfa (empresa primária, de extração de goiabas) - R$ 180

Cia Beta (indústria de sucos)                                         - R$ 540

Supermercado Bem Barato (Atacadista)                         - R$ 540

Cia Gama (Mercearia)                                                         - R$ 360

 

Interessante notar que o imposto sobre a circulação do suco de goiaba foi pago na medida em que ele foi sendo produzido e comercializado. Cada empresa da chamada "cadeia produtiva" pagou um pouco do ICMS devido. Entretanto, quem realmente assumiu efetivamente o imposto total foi o consumidor final, que não tem como repassar este custo, assumindo então, o ônus total do ICMS sobre a mercadoria adquirida. Veja que o ICMS, sobre as 1.000 unidades vendidas deste produto, foi de R$ 1.620, sendo dividido entre 4 agentes econômicos, cada um pagando sobre aquela parcela que agregou ao produto, mas sempre repassando o custo para a etapa seguinte, até chegar no contribuinte final.

Para finalizar este breve estudo sobre ICMS, faremos uma pequena comparação com a COFINS - Contribuição sobre o Faturamento.

Este suco de goiaba vendido da Cia Gama para o consumidor final por R$ 9.000 teve ICMS total de R$ 1.620, sendo pago aos poucos, ao longo do processo de produção e comercialização do produto. A alíquota final do ICMS foi de 18%, caracterizando a não cumulatividade deste imposto.

A COFINS, por outro lado, é uma contribuição cumulativa, ou seja, é cobrada integralmente em todas as etapas da produção. No exemplo didático desenvolvido, em que produzimos e vendemos suco de goiaba, a COFINS seria cobrada (conforme explicado na tabela 1) de todas as empresas, aplicando o percentual de 3% sobre a receita de vendas de cada empresa. Com isso, após a venda da Cia Gama para o consumidor final, o total cobrado, a título de COFINS, é de R$ 630, perfazendo 7% do valor efetivamente gerado no suco de goiaba, R$ 9.000. Assim, uma alíquota de 3% passou para 7%, em virtude da característica da não cumulatividade da COFINS.

 

Tabela 1 – Demonstração da COFINS devida

Empresa

Receita de Vendas

% Aplic.

COFINS Devido

Cia Alfa (Primária)

1.000

3%

30

Cia Beta (Indústria)

4.000

3%

120

Supermercado (Atacado)

7.000

3%

210

Cia Gama (Mercearia)

9.000

3%

270

Receita Efetiva Gerada

9.000

7%

630

 

Concluindo, verificamos a riqueza da ciência contábil, quando tratamos de temas aparentemente complexos, como o ICMS, e verificamos como as coisas tornam-se simples, quando organizamos e aplicamos a essência econômica e contábil na evolução do processo produtivo. E verificamos também, como é injusta e pesada a tributação da COFINS e do PIS, que incidem em cascata, ou seja, em todas as etapas do processo produtivo. Esperamos que a esperada reforma tributária, que há anos se arrasta no Legislativo, seja realizada, para tornar nossa economia mais competitiva, contribuindo para o crescimento do país.

 

Um grande abraço e até a 8ª edição do nosso "Contabilizando a Leitura".

 

Paulo Henrique

 

"Para alcançar a vitória é preciso, antes de tudo, acreditar nela."

(Marechal Foch)